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Défiscalisation

Démêlez les noeuds de la fiscalité
lundi, 30 juillet 2012 15:34

Responsabilité de l'expert-comptable et du notaire dans une opération de défiscalisation immobilière LMP

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Une décision récente du TGI de Créteil (14 mai 2012 n° 10/10211) mérite d'être signalée en matière de responsabilité de l'expert-comptable et du notaire dans un schéma de défiscalisation.

En l'espèce, un couple avait constitué deux sociétés afin d'acquérir des appartements dans des résidences hôtelières sous le régime fiscal de la location meublée professionnelle (LMP).

Deux études notariales ont été en charge des actes notariés pour l'acquisition des appartements.

Un cabinet d'expertise comptable s'est vu confier la comptabilité et les déclarations fiscales des deux sociétés.

Les deux sociétés ont fait l'objet d'un contrôle fiscal.

A l'issue de ce contrôle et après une transaction, les services fiscaux ont mis à la charge du couple des rappels d'impôt sur le revenu pour 32 712 euros et à la charge des sociétés des rappels de TVA pour 45 529 euros.

Les services fiscaux ont remis en cause la réalité de certaines prestations, faute de justificatifs sérieux.

Le couple et leurs deux sociétés ont intenté une action en justice contre l'expert-comptable et contre le notaire pour obtenir l'indemnisation du préjudice résultant du redressement fiscal.

Le juge n'a pas retenu la responsabilité du notaire. Il a en revanche condamné l'expert-comptable à rembourser au couple et à leurs sociétés l'intégralité des rappels fiscaux.

Cette décision a donné lieu à un appel.

Le TGI de Créteil me paraît avoir justement condamné le cabinet comptable. De plus, la détermination du préjudice indemnisable me paraît justifiée. En revanche, le refus de reconnaître la responsabilité du notaire est discutable et certains arguments évoqués sur ce point par le tribunal sont inexacts.

 

La responsabilité de l'expert-comptable

L'expert-comptable est responsable des erreurs commises dans la tenue de la comptabilité et dans les déclarations fiscales. Il doit réparer le préjudice subi si ses erreurs sont à l'origine d'un redressement fiscal. (CA Paris, 25e ch., 31 janvier 1980, Jamet c/ Grégoire : Juris-Data n° 000066 ; CA Grenoble, 1ère ch. civ, 30 mai 1989, Henry c/ Sté Cotte : Juris-Data n° 043002).

D'autre part l'expert-comptable doit mettre son dossier en adéquation avec la législation ou la règlementation : "L'expert-comptable qui accepte d'établir une déclaration fiscale pour le compte d'un client doit, compte tenu des informations qu'il détient sur la situation de celui-ci, s'assurer que cette déclaration est, en tous points, conformes aux exigences légales." (Cass com. 6 février 2007, n° 06-10.109).

C'est ainsi qu'est fautif, l'expert-comptable qui ne s'est pas assuré que les documents sur la base desquels il effectuait son travail avaient été correctement établis et s'est abstenu de fournir les observations et les explications utiles afin que ces pièces soient probantes en cas de contrôle (CA Paris 4 avril 1997, Dalloz Affaires 1997.698).

Le jugement du 26 mars 2012 confirme la responsabilité de l'expert-comptable dans le cadre d'une opération de défiscalisation compte tenu de la mission qui lui incombe.

Tout expert-comptable se doit de vérifier que les déclarations fiscales faites pour le compte d'un client sont conformes à la loi.

En l'espèce, l'expert-comptable a passé des écritures comptables sans justificatifs ou sur la base de justificatifs insuffisants.

Au surplus, l'expert-comptable avait joué un rôle important dès la mise en place du schéma puisqu'il avait été en charge de la préparation des statuts des sociétés. Il pouvait difficilement faire valoir qu'il avait découvert le schéma au moment de l'établissement des comptes et des déclarations fiscales.

 

Le montant du préjudice indemnisé

Le juge a indemnisé les sociétés du montant total des rappels de TVA qu'elles avaient dû payer. De même, le juge a indemnisé les époux investisseurs du montant total du rappel d'impôt sur le revenu qui était resté à leur charge, après la conclusion d'une transaction avec l'administration fiscale.

Cette indemnisation intégrale est justifiée en l'espèce.

Rappelons qu'un préjudice ne peut être indemnisé que s'il y a eu une faute, un préjudice et un lien entre la faute et le préjudice.

Même en cas de faute caractérisé du conseil, le préjudice indemnisable n'est pas nécessairement égal au montant du rappel. Il faut en effet remettre le contribuable dans la position qui aurait été la sienne si la faute n'avait pas été commise.

Dans certains cas, le rappel fiscal aboutit à supprimer un avantage indu. Par exemple, si un expert-comptable a minoré le résultat imposable dans la déclaration, le rappel aboutit à faire payer au contribuable l'impôt qui aurait normalement dû être établi dès l'origine, en l'absence de faute. Dans cette situation, il n'existe aucun préjudice indemnisable (sauf les pénalités).

Mais, selon le juge, tel n'était pas le cas en l'espèce.

L'expert-comptable avait inscrit en charges déductibles des dépenses qui n'étaient pas justifiées par des documents probants.

La question était alors de savoir si cette impossibilité de produire des documents probants était le fait de l'expert-comptable ou de son client. Sur ce point, le jugement ne donne pas assez d'indication.

Le cabinet comptable faisait pourtant valoir qu'il ne pouvait être considéré comme responsable de la mauvaise qualité des documents justificatifs produits par ses clients.

Il s'agissait d'un schéma de défiscalisation de location meublée professionnelle. Dans un tel schéma, le principal avantage fiscal intervient au moment de l'achat par l'imputation du déficit sur le revenu global. Il était donc vital pour les investisseurs que les charges soient correctement justifiées. De même, un autre avantage fiscal important du schéma est la récupération de la TVA grevant le coût de la construction. Le fait que les charges n'étaient pas correctement justifiées a abouti à la remise en cause du déficit imputable et de la récupération de la TVA.

Or, cet expert-comptable était semble-t-il très impliqué dans le schéma vendu puisqu'il avait été chargé de la réalisation des statuts de la société. On peut supposer qu'il était intervenu dans le schéma grâce à l'intervention du défiscaliseur et qu'il était donc un intervenant décisif du package de défiscalisation.

Non seulement l'expert-comptable ne pouvait ignorer les vices manifestes au plan comptable du schéma de défiscalisation mais il est sans doute vraisemblable qu'il aurait pu jouer un rôle décisif pour éviter les rappels en s'assurant que des justificatifs corrects soient présentés pour justifier les charges déductibles et la récupération de la TVA les grevant.

En effet, si la défaillance de l'expert-comptable s'était limitée à un défaut d'information de ses clients, le préjudice indemnisable aurait été limité à la perte de chance pour ses clients d'avoir évité de participer au schéma vicié. Implicitement mais nécessairement, le juge a estimé que le schéma fiscal aurait pu parfaitement fonctionner si l'expert-comptable avait fait correctement son travail.

 

La responsabilité du notaire

En matière de vente immobilière, l'intervention du notaire est essentielle, d'une part pour sécuriser l'opération en effectuant les vérifications et formalités requises, d'autre part pour conseiller les parties sur les conséquences et les risques de leurs engagements.

Dans les opérations de défiscalisation immobilière, le notaire peut engager sa responsabilité pour défaut de conseil.

Il a été jugé que le notaire est fautif lorsque, connaissant le motif de défiscalisation des acheteurs, il ne les a pas informés des aléas de défiscalisation attendue (Cass. civ. 13 décembre 2005 n° 03-11433).

De plus, il a été jugé que le devoir de conseil du notaire comprend une obligation d'avertissement quant à l'incertitude affectant le régime fiscal applicable à une opération et au risque de perte des avantages fiscaux recherchés par l'investisseur (Cass. Civ.1, 26 janvier 2012, n° 10-25741).

Notons tout d'abord une erreur de droit dans le jugement.

Le jugement indique que les investisseurs étaient assistés d'un cabinet comptable, ce qui semble justifier, selon le juge, l'absence d'intervention du notaire.

Or il a été jugé à plusieurs reprises qu'un notaire ne peut se décharger de sa responsabilité en invoquant la présence d'un autre conseil.

Le notaire n'est pas dispensé de ses obligations professionnelles si le client est assisté d'un ou plusieurs conseillers personnels (Cass. 1e civ. 10 juillet 1995 : Bull. civ. I n° 312 ; Cass. 1e civ. 9 mai 2001 n° 98-19.898).

Cela paraît une solution raisonnable. L'addition des honoraires implique l'addition des conseils. Le notaire n'a pas renoncé à ses honoraires en raison de la présence de l'expert-comptable. Si le notaire peut estimer inutile de procéder à certaines vérifications du fait de la présence d'un autre conseil qui s'en est chargé, il doit supporter les conséquences négatives éventuelles de ce défaut de contrôle qu'il a décidé sous sa propre responsabilité.

Ensuite l'analyse des faits par le juge du TGI comprend des conclusions discutables.

Le jugement reprend l'idée que le notaire n'est pas intervenu en amont de la vente, dans la préparation du schéma, ni en aval, dans sa mise en oeuvre par la préparation des déclarations fiscales.

Pour autant, le notaire a bien été chargé de la rédaction de l'acte de vente et le rappel fiscal a abouti remettre en cause la réalité des charges, les honoraires des intervenants du package, mentionnées dans l'acte de vente.

Le notaire est bien responsable des irrégularités commises avant la vente lorsque l'acte de vente aboutit à donner une valeur contractuelle à ces irrégularités. De même, le notaire peut être responsable d'une irrégularité du schéma de défiscalisation si cette irrégularité avait déjà pris forme dans l'acte notarié.

Or il semble que l'opération présentait de grossières anomalies sur la question des honoraires et que ces anomalies auraient dû être relevées par les notaires au moment de la rédaction de leurs actes.

Le juge indique que les notaires n'avaient pas à vérifier la réalité des dépenses prises en charge par le vendeur. Au cas particulier, les dépenses ont en fait été prises en charge par l'acheteur puisque, précisément, l'acte les a mentionnés pour permettre cette prise en charge.

Cette mention des honoraires déductibles dans le prix de vente est par ailleurs une bizarrerie qui aurait dû alerter les notaires. En effet, si des honoraires sont incorporés dans le prix de vente de l'immeuble ils ne peuvent plus être déduits du résultat, ce qui risquait de remettre en cause l'intérêt fiscal du schéma.

Il y a lieu de s'interroger pour savoir pourquoi ces honoraires ont été mentionnés dans l'acte comme étant inclus dans le prix de vente. Il est possible que cette inclusion, irrégulière au plan fiscal, ait été faite pour obtenir leur financement par les banques. En effet, les banques sont souvent réticentes pour financer les honoraires des intermédiaires immobiliers intervenant dans la vente sauf si ces honoraires sont inclus dans le prix de vente.

Les investisseurs invoquaient également le caractère manifestement excessif de ces honoraires puisqu'ils représentaient 30 % du prix de vente. Cela dépasse en effet très largement les usages en matière d'honoraires d'intermédiaire, même dans un schéma de défiscalisation. Il y a lieu de se demander si les honoraires n'ont pas été artificiellement gonflés pour améliorer les performances fiscales du schéma. Un tel comportement aurait constitué une autre irrégularité que les notaires auraient dû relever.

Un professionnel du droit immobilier et de la fiscalité immobilière, comme un notaire, peut difficilement ignorer qu'un taux aussi élevé d'honoraires risque de donner lieu à contestation de la part des services fiscaux, sauf à ce que ces honoraires soient particulièrement bien justifiés.

Il y a lieu également de s'interroger pour savoir si ces frais d'intermédiaire étaient bien conformes à la réglementation et notamment à la loi HOGUET qui réserve aux agents immobiliers dument inscrits le droit de facturer des honoraires d'intermédiation dans une vente immobilière.

Il paraît raisonnable de considérer que, si un acte notarié mentionne les honoraires d'un tiers qui s'incorporent au prix de vente, il doit comprendre en annexe les documents justificatifs (facture, contrat de mandat) justifiant de l'existence de ces honoraires. Le rédacteur d'un acte, professionnel du droit, doit s'assurer au minimum de la régularité apparente de l'acte et des mentions qui y figurent. C'est d'autant plus vrai pour les notaires qui ont le monopole de rédaction des actes authentiques de mutation immobilière. C'est ainsi que le rédacteur de l'acte doit vérifier l'identité des parties et la réalité du droit immobilier vendu. Il paraît également nécessaire qu'il vérifie la réalité apparente des honoraires inclus dans le prix de vente et en représentant près du tiers.

Il ne semble pas que cette exigence formelle ait été respectée au cas particulier.

Enfin, il faut rappeler que le notaire habituel d'un promoteur ou d'un défiscaliseur est présumé connaître les modalités du schéma vendu. Sa responsabilité est renforcée (en ce sens cass. civ. 30 septembre 2008, n° 06-21.183).

 

La décision du TGI (principaux extraits)

"Sur la responsabilité de l'expert-comptable ZZZ FIDUCIAIRE

Les demandeurs expliquent que le cabinet ZZZ FIDUCIAIRE, chargé des déclarations fiscales des sociétés DUPONT PATRIMOINE et DUPONT 02 PATRIMOINE, a porté en déduction sur les déclarations CA3 des années 2002 et 2003 la TVA sur les honoraires et provisions (...) mentionnés dans les actes de vente notariés, alors que la grande majorité de ces frais correspondent à des prestations fictives dénuées de toute justification comptable.

Ils ajoutent que le cabinet ZZZ FIDUCIAIRE a même fourni à l'inspecteur des impôts des factures émises par des sociétés, qui n'étaient pas parties aux ventes immobilières et dont la pertinence était nécessairement nulle.

Ils estiment en conséquence que le cabinet ZZZ FIDUCIAIRE a commis une faute professionnelle grave engagent sa responsabilité sur le fondement des articles 1147 et suivants du Code civil en passant en compte sans justificatifs, ou sur la base de justificatifs qu'il savait totalement erronés et artificiels, des frais et opérations de TVA qui ne devaient faire l'objet d'aucune comptabilisation.

Le cabinet ZZZ FIDUCIAIRE affirme avoir exécuté sa mission dans des conditions exemptes de toute critique.

Il rappelle que la mission de l'expert-comptable s'effectue sur la base des informations communiquées par le client, qui a la responsabilité de conserver les pièces justificatives de sa comptabilité pendant dix années.

Il soutient qu'en l'espèce les consorts DUPONT ne lui ont fourni, comme preuve des frais exposés et des honoraires pays, que les actes authentiques dressés à l'occasion des mutations immobilières et n'ont transmis aucune facture.

Il est constant que la SARL ZZZ FIDUCIAIRE était chargée de la tenue de la comptabilité des sociétés DUPONT PATRIMOINE et DUPONT 02 PATRIMOINE, qu'elle a établi les déclarations fiscale de celles-ci et qu'elle a opéré les déductions litigieuses ayant donné lieu aux redressements fiscaux.

Or, l'expert-comptable qui accepte d'établir une déclaration fiscale pour le compte d'un client doit, compte tenu des informations qu'il détient sur la situation de celui-ci, s'assurer que cette déclaration est, en tout point, conforme aux exigences légales.

Il appartenait donc à la SARL ZZZ FIDUCIAIRE de conseiller ses clients sur le choix entre déduction de la TVA ou amortissement et avant d'opérer les déductions de TVA de leur demander les pièces justificatives nécessaires.

En ne le faisant pas, celle-ci a commis une faute engageant sa responsabilité.

Sur la responsabilité des notaires

Les demandeurs indiquent que les honoraires et provisions versés par les sociétés DUPONT PATRIMOINE et DUPONT 02 PATRIMOINE en vertu des quatre actes authentiques reçus par les études notariales défenderesses sont injustifiés et au surplus totalement exorbitants (près de 30 % du prix de vente).

Ils estiment que les notaires auraient dû s'assurer, ou à tout le moins informer leurs clients, que ces frais devaient faire l'objet de factures et être justifiés.

Ils considèrent que la faute des notaires est partagée avec le cabinet ZZZ FIDUCIAIRE, aucun de ces deux professionnels, du droit et du chiffre, n'ayant effectué son travail de contrôle et de conseil auprès de ses clients.

Les études notariales exposent que le rôle des notaires a consisté à recevoir, après la signature des engagements sous-seing privé, les actes translatifs de propriété et de prêts et à formaliser les garanties exigées par les banques.

Elles font observer que la ventilation du prix de vente telle qu'elle est stipulée dans les actes notariés ressort d'un accord intervenu entre les époux DUPONT et la cabinet GUINOT bien avant leur intervention (contrat de réservation) et que les notaires n'ont donc fait que reprendre la grille du prix de vente figurant dans lesdits contrats.

Elles soutiennent également qu'en signant le contrat de réservation, les époux DUPONT et leurs sociétés s'engageaient en parfaite connaissance de cause à l'acquisition d'un "package", qui ne comprenait pas seulement l'immeuble, mais leur donnait accès au statut LMP "clé en mains", les frais étant à la charge du vendeur.

Elles expliquent que, contrairement à ce que soutiennent les époux DUPONT, le prix de vente n'a pas été ventilé dans les actes pour ouvrir droit à déductions à la société acquéreur, mais uniquement pour procéder au calcul des émoluments, ces derniers se calculant uniquement sur le prix du foncier.

Elles soutiennent que les notaires sont tout à fait étrangers aux déductions opérées par le cabinet ZZZ FIDUCIAIRE, bien après leur intervention et à la seule initiative de ce dernier et sous sa responsabilité exclusive.

Elles concluent en conséquence qu'aucune faute ne peut leur être imputée.

En l'espèce, les notaires pas les concepteurs de l'opération de défiscalisation et n'ont pas participé à la recherche des investisseurs et à la signature des engagements souscrits par eux.

Ils sont uniquement intervenus pour authentifier les actes de cession et de prêts et pour formaliser les garanties exigées par les banques.

Comme ils le rappellent, la ventilation du prix figurant dans leurs actes était nécessaire pour fixer les émoluments uniquement sur le foncier et non pour ouvrir droit à des déductions fiscales.

Sauf mission particulière, qui n'est pas démontrée en l'espèce, l'obligation du notaire d'assurer l'efficacité des actes qu'il dresse et son devoir de conseil ne s'étendent pas à une opération réalisée ultérieurement sans son concours.

Or, les déductions fiscales ayant donné lieu au redressement fiscal ont été opérées bien après leur intervention à l'initiative du cabinet comptable, lors des déclarations fiscales dont ce dernier était chargé, comme il a été dit plus haut.

Il convient de rappeler que les époux DUPONT et leurs sociétés étaient assistés du cabinet d'expertise comptable ZZZ FIDUCIAIRE, parfaitement qualifié pour les conseiller sur le plan fiscal et notamment sur les pièces à fournir à l'administration fiscale pour pouvoir opérer les déductions de TVA. D'ailleurs, les demandeurs ont même donné un pouvoir à la SARL ZZZ FIDUCIAIRE pour les représenter lors du contrôle effectué par l'administration fiscale.

La preuve d'une faute des notaires n'est donc pas rapportée (...)

Sur le préjudice

Les demandeurs soutiennent que les fautes des notaires et du cabinet comptable sont à l'origine du redressement fiscal, qui ne se serait jamais conclu par des rappels de TVA (45 525 euros) et d'impôt sur le revenu (37 721 euros) si les frais listés dans les actes authentiques et passés en comptabilité avaient été contrôlés par la présentation de factures.

Ils affirment qu'outre le rappel d'imposition, ils ont dû faire appel à un avocat pour les assister dans le contentieux fiscal et qu'ils ont subi un préjudice distinct créé par les tracasseries administratives, l'inquiétude générée par un contrôle fiscal de plusieurs années et l'atteinte à leur image et à leur honorabilité. Ils sollicitent à ce titre une somme de 15 000 €.

Le cabinet ZZZ FIDUCIAIRE indique que quand bien même une faute serait caractérisée à son encontre, il conviendrait de relever l'absence de tout préjudice en relation causale.

Il estime en effet que le montant de l'impôt normalement dû ne constitue pas un préjudice indemnisable.

En ce qui concerne le préjudice moral invoqué par les demandeurs, et plus précisément les tracasseries et les frais de conseil lié au contrôle fiscal, il relève qu'aucun justificatif quant au quantum n'est produit et que tout contribuable doit être amené à subir un contrôle fiscal dont l'initiative revient à l'administration. Par ailleurs, il considère que les consorts DUPONT ne démontrent aucune atteinte à leur honorabilité.

Concernant le préjudice fiscal, il est établi que les demandeurs ont fait l'objet de redressements fiscaux, qui ont été porté aux sommes de 45 552 € pour le rappel de TVA et à 32 712 € pour le rappel d'impôt sur le revenu, suite à une transaction avec l'administration fiscale.

Il résulte des pièces fiscales versées au débat que ces redressements fiscaux ont pour origine l'absence de justificatifs des frais et opérations de TVA déduite, donc la faute de l'expert-comptable lors de l'établissement des déclarations fiscales.

La SARL ZZZ FIDUCIAIRE sera donc condamnée à payer à la société DUPONT PATRIMOINE et à la société DUPONT 02 PATRIMOINE la somme de 45 529 euros et aux époux DUPONT la somme de 32 712 euros.

Pour ce qui est du préjudice complémentaire invoqué par les époux DUPONT, tout contribuable peut être soumis à un contrôle fiscal, décidé à la discrétion de l'administration. Les demandeurs ne justifient pas de frais de suivi du contentieux fiscal. Par ailleurs, ils ne démontrent pas l'existence d'une atteinte à leur image et à leur honorabilité. Ils seront par conséquent déboutés de leur demande de dommages et intérêts à ce titre. (...)

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