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Location meublée et parahôtellerie

Démêlez les noeuds de la fiscalité
dimanche, 03 décembre 2017 20:28

Une décision contestable du Conseil d'Etat sur la location meublée

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Dans une décision du 20 novembre 2017 (n° 392740), le Conseil d'Etat a pour la première fois abordé le régime du nouvel article 261 D 4° b du CGI.

C'était le cas d'une personne qui exploitait un gîte de tourisme et la réalité des prestations invoquées par le contribuable étaient contestées par les services fiscaux. Il avait demandé le remboursement d'un crédit de TVA portant sur l'année 2008.

Le Conseil d'Etat annule la décision de la Cour administrative d'appel et juge l'affaire au fonds. Il reprend implicitement la position discutable des services fiscaux salon laquelle le nettoyage des locaux et le linge de maison ne doivent pas seulement être fournis au début et à la fin des séjours mais aussi en cours des séjours. Le critère de la concurrence avec le secteur hôtelier est selon moi peu sérieusement pris en compte car dans de nombreux meublés de tourisme, le nettoyage est seulement en fin de séjour et personne, à part l'administration et le Conseil d'Etat, n'oserait affirmer que ces meublés de tourisme ne font pas concurrence aux hôtels.

Le Conseil d'Etat relève aussi que les modes de preuve de l'existence des services parahôteliers est insuffisant, s'agissant d'attestations des clients et des copies des contrats.

De plus, le Conseil d'Etat valide la doctrine des services fiscaux sur la question de l'utilisation d'un sous-traitant pour la fourniture des services : c'est possible mais à condition que les services soient réalisés sous la responsabilité du loueur.

Selon moi cette position sur l'obligation de services faits sous la responsabilité du loueur est contestable car, en matière de TVA, le critère devrait être exclusivement celui de la concurrence avec le secteur hôtelier. Donc si un package global inclut des services parahôteliers, selon moi, l'activité devrait être assujettie à la TVA, même si la prestation est répartie entre plusieurs prestataires indépendants. Sinon ce serait un moyen discutable d'échapper à la TVA. Mais ce n'était pas tout à fait la question en litige et le Conseil d'Etat pourrait avoir un autre avis s'il était saisi sur ce point précis.

Enfin, dans cette décision, le Conseil d'Etat se prononce aussi en matière d'impôt sur le revenu et, sur la base des mêmes critères retenus en matière de TVA, il considère que l'activité du contribuable n'était pas celle de louage de services sous la forme d'une prestation hôtelière de nature commerciale, mais celle de location d'habitation meublés. Dans ces conditions, le contribuable se voit refuser le droit d'imputer les déficits des années 2006 à 2009 sur son revenu global, n'ayant pas la qualité de LMP. Cette assimiation des règles de TVA à celles de l'impôt sur le revenu correspond à la doctrine des services fisccaux mais elle est très contestable. Ces deux régimes sont très différents. Un meublé de tourisme peut selon moi avoir une activité commerciale sans fournir les services parahôteliers tels que prévus en matière de TVA. 

Je cite les passages les plus importants de la décision :

"1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A...est propriétaire d'un gîte de tourisme qu'il donne en location. Estimant qu'il ne pouvait être assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale a rejeté sa demande de remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déposée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2008. Elle a par ailleurs remis en cause l'imputation des déficits provenant de cette activité sur le revenu global de son foyer fiscal au titre des années 2006 à 2008. M. A...se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 18 juin 2015 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté son appel contre le jugement du tribunal administratif de Toulouse du 24 juillet 2013 (…)

Sur le remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée : (…)

La circonstance que le loueur d'un logement meublé délègue à un tiers la fourniture des prestations mentionnées au b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts ne fait pas obstacle à ce qu'il soit soumis à la taxe sur la valeur ajoutée en application de ces dispositions lorsque la prestation est proposée dans des conditions similaires à celles proposées dans le secteur hôtelier et que l'exploitant demeure seul responsable de cette prestation vis-à-vis de ses clients. Par suite, en jugeant que M. A... ne pouvait être regardé comme ayant offert à ses locataires une prestation de petit-déjeuner au motif qu'il avait passé un contrat avec une société tierce pour organiser cette prestation, la cour a commis une erreur de droit. Et en se bornant à affirmer que M. A...n'établissait pas fournir à sa clientèle des prestations de nettoyage des locaux, de fourniture de linge et de réception par des allégations sur la disponibilité de membres de sa famille en l'absence de précision sur les conditions de fourniture de ces prestations, la cour, eu égard à la teneur des écritures dont elle était saisie, a insuffisamment motivé son arrêt.

Sur les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et les pénalités correspondantes :

Aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction : / I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; (...) Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : / (...) 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n'est pas un membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention. Les déficits non déductibles pour ces motifs peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités de même nature exercées dans les mêmes conditions, durant la même année ou les six années suivantes. Ces modalités d'imputation sont applicables aux déficits réalisés par des personnes autres que les loueurs professionnels au sens du VII de l'article 151 septies, louant directement ou indirectement des locaux d'habitation meublés ou destinés à être meublés. (...) ". Il résulte de ces dispositions que, sauf pour les loueurs professionnels au sens de l'article 151 septies de ce code, les déficits constatés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux sont exclus du bénéfice de l'imputation sur le revenu global lorsqu'ils proviennent de l'activité de location de locaux d'habitation meublés.

Devant la cour, M. A...soutenait qu'il exerçait une activité de louage de services, et non une activité de location de locaux d'habitation meublés, en faisant notamment valoir que sa clientèle avait accès à des prestations de services de nature para-hôtelière telles que le petit-déjeuner, le nettoyage des locaux, la fourniture de linge et la réception des clients. En se bornant à relever, pour rejeter sa demande de déduction des déficits provenant de cette activité sur son revenu global au titre des années 2006 à 2008, que M. A...n'établissait pas fournir effectivement les services accessoires qui permettaient de regarder la location proposée comme comportant des prestations excédant la simple jouissance du bien, sans analyser les éléments qu'il produisait au soutien de ses allégations, la cour a insuffisamment motivé son arrêt.

Il résulte de ce qui est dit aux points 4 et 6 que, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi, l'arrêt attaqué doit être annulé. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond (…).
Sur les conclusions aux fins de remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2008, M. A...soutient que la prestation de petit-déjeuner proposée à ses locataires était exécutée par une société de services et que le nettoyage régulier des locaux ainsi que la fourniture du linge et la réception de la clientèle étaient assurés par son épouse ou ses parents, propriétaires d'un bien dans la même commune. Pour sa part, l'administration fiscale a relevé qu'il n'avait comptabilisé aucune charge correspondant à des prestations de petit-déjeuner. Il résulte de l'instruction que la convention de prestation de services de petit-déjeuner produite par M.A..., conclue avec une société appartenant à un membre de sa famille et dont la date est antérieure à son immatriculation au registre du commerce et des sociétés, pourtant mentionnée au contrat, est dépourvue de garanties d'authenticité suffisantes. Il en est de même des attestations émanant de locataires, ainsi que des copies des contrats conclus avec ces derniers, quand bien même ces documents mentionneraient l'existence de prestations de petit-déjeuner et d'entretien des lieux au cours du séjour, dès lors que le contribuable n'a pas, malgré la demande du vérificateur, présenté au cours du contrôle les originaux correspondants. Par ailleurs, s'il n'est pas contesté que le linge de maison était fourni et que le nettoyage était effectué au début et à la fin du séjour des locataires, le nettoyage régulier des locaux et le renouvellement du linge au cours de ce séjour ne sont pas établis par la seule production de factures de produits d'entretien ou de lavage, de faibles montants, et d'attestations du père du requérant et de voisins. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que M. A... aurait, au cours de la période en litige, proposé des prestations de petit déjeuner, de nettoyage régulier des locaux et de fourniture de linge de maison dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle. Dès lors, il n'est pas fondé à soutenir qu'il devait être assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions précitées du b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2008.

Sur les conclusions relatives à l'impôt sur le revenu :

Ainsi qu'il a été dit au point 10, il ne résulte pas de l'instruction que M. A... aurait, au cours de la période en litige, proposé des prestations de petit déjeuner, de nettoyage régulier des locaux et de renouvellement du linge de maison au cours du séjour de ses locataires. Par ailleurs, la seule circonstance que son père assurait l'accueil des clients à leur arrivée et que ceux-ci disposaient de ses coordonnées téléphoniques afin de pouvoir le contacter au cours de leur séjour ne saurait être qualifiée de prestation hôtelière de nature commerciale. Enfin, la mise à disposition d'un téléphone, d'une télévision, de places de stationnement ainsi que d'un jardin équipé et d'une piscine n'excède pas la simple jouissance du bien loué. Ainsi, les contrats conclus par M. A... avec ses locataires ne peuvent être qualifiés de contrats de louage de services et doivent être regardés comme des contrats de location de locaux d'habitation meublés. Il résulte de ce qui a été dit au point 5 que le requérant n'est dès lors pas fondé à soutenir que les déficits provenant de cette activité, qui n'était pas exercée en qualité de loueur professionnel, pouvaient être imputés sur son revenu global au titre des années 2006 à 2009 en application des dispositions précitées de l'article 156 du code général des impôts."

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