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Contrôle fiscal

Démêlez les noeuds de la fiscalité

Le devoir de loyauté de l'agent des impôts

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Tout fonctionnaire doit faire preuve de loyauté dans le cadre du contrôle fiscal.

C'est ce que rappelle opportunément la Cour administrative de Paris dans une décision du 20 octobre 2016 (n° 15 PA02520).

 

Dans cette affaire, un boucher avait fait l'objet d'un contrôle fiscal et le vérificateur avait rejeté la comptabilité.

Mais dans le cadre du contrôle, le vérificateur avait accepté une enveloppe d'argent remise par le contribuable, sur le conseil des services de police. Autrement dit, le vérificateur était corrompu et ce point n'était pas contesté par l'administration.

Mais les services fiscaux avaient maintenu les rappels établis par ce vérificateur en faisant valoir que l'inspecteur principal, qui était (soit disant) l'auteur de la proposition de rectification, n'avait, lui, rien à se reprocher.

Le juge d'appel considère cependant que la procédure d'imposition était irrégulière faute d'avoir été établie par un agent des impôts respectant le devoir de loyauté.

 

L'exigence d'impartialité des organes administratifs est un principe général du droit (CE 7 juillet 1965, Féd. nat. transports routiers, CE 27 octobre 1999 n  196251).

Evidemment, il y a tout lieu d'avoir des doutes sur le caractère honnête et loyal d'une procédure si l'agent des impôts accepte un pot de vin.

Je ne connais pas les détails de ce dossier mais, sur les bases des informations indiquées dans la décision, il me paraît incroyable, et même suspect, que l'administration fiscale n'ait pas renoncé d'elle-même aux rappels, alors que le vérificateur avait fait la preuve de son manque de rigueur morale, et que nécessairement, toute la procédure était entachée d'un gros soupçon de défaut d'impartialité.

Selon moi, toutes les procédures engagées par cet agent des impôts devraient être revues et, le cas échéant annulées, s'il y a le moindre doute de défaut de loyauté.

 

Les cas de corruption sont heureusement extrêmement rares dans l'administration fiscale et il y a lieu de s'en féliciter.

Mais d'une manière générale, il arrive souvent que, dans la procédure fiscale, les agents des impôts retiennent une approche excessive qui, selon moi, devrait être sanctionnée pour ce même motif de devoir de loyauté.

Certes, il est au fond assez normal qu'un vérificateur ait une première approche accusatrice dans un dossier de contrôle fiscal.

Son rôle est en effet de vérifier le respect de la loi et à ce titre, comme n'importe quel policier, il se doit d'être soupçonneux, et même quelque peu inquisiteur.

Dans la procédure fiscale, le vérificateur est l'accusateur et c'est au contribuable de se défendre.

La démarche initiale de tout contrôleur est naturellement de présumer que la loi n'est pas respectée.

C'est aussi vrai de n'importe quel auditeur.

Mais, selon moi, après cette phase accusatrice effectivement nécessaire pour les besoins de l'enquête, le vérificateur doit aussi faire preuve d'honnêteté intellectuelle, de loyauté, et abandonner de lui-même tout projet de rappel qui ne serait pas flagrant dans les faits et incontestable en droit.

Cela suppose un minimum de sens moral car cela impose au vérificateur de revenir sur ses pas et de renoncer à certaines de ses premières pistes.

Les services fiscaux ne peuvent pas demander aux contribuables le strict respect de la loi et établir des rappels sur des bases douteuses. C'est pourtant fréquent.

 

Je joins l'extrait intéressant de la décision :

comptes étrangers nouvelles règles

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Les amendes proportionnelles vont disparaître

La première nouveauté vient du texte du projet de loi de finances pour 2017.

Attention : ce n'est encore qu'un projet et le texte n'est pas encore voté.

Attention : les personnes qui ont seulement un compte non déclaré et qui ont déjà dénoncé leur compte au STDR ne sont pas concernées par ce nouveau bazar.

Selon ce projet, les amendes annuelles proportionnelles de non-déclaration des trusts et des sociétés offshores (12 %) et des assurances-vie (5 %) seraient supprimées, sachant que l'amende proportionnelle pour les comptes non déclarée est déjà supprimée par décision du Conseil Constitutionnel.

Les amendes fixes (1 500 €, 10 000 € ou même 20 000 €) visant ces non-déclarations seraient toutefois maintenues.

Mais en contrepartie de la suppression des amendes proportionnelles, il serait institué une majoration de 80 % des impôts éludés.

En pratique, si j'ai bien compris, tous les contribuables concernés devraient au moins payer l'amende fixe annuelle (sur 4 ou 5, ans) visant les comptes non déclarés, les trusts et les assurances-vie.

Et s'il peut être reproché à ces contribuables des omissions fiscales, ces omissions seraient majorées de 80 %, mais sans cumul possible avec l'amende fixe. Autrement dit, il faudrait appliquer année par année, la plus élevée entre l'amende fixe ou la majoration (point à valider).

Actuellement les personnes qui régularisent leurs dossiers auprès du STDR, et qui ont des trusts, des sociétés offshores ou des assurances-vie, se voient déjà appliquer partiellement cette mesure. Les personnes dans cette situation qui signent une transaction pourront bénéficier d'une réduction des amendes proportionnelles si le nouveau texte est définitivement voté et qu'il s'avère plus favorable que la situation actuelle. Ils ont une sorte de bon pour remise conditionnelle future.

En pratique, cela dépend des dossiers. Il y a des dossiers où l'amende proportionnelle sera plus favorable que la majoration de 80 % des rappels et d'autres où ce sera l'inverse.

Le STDR pourrait refuser de nouveaux dossiers à la fin de l'année

Même si ce point reste incertain à ce jour, il ne peut être exclu que les services fiscaux considèrent qu'il n'est pas plus possible d'admettre de nouveaux dossiers en 2017 en considérant que, compte tenu de l'échange automatique de renseignements, il n'y aurait plus de régularisation spontanée.

Cette position serait contestable pour deux raisons.

D'une part, les régularisations sont rarement totalement spontanées et la plupart des contribuables ont régularisé parce que leurs banques suisses les y ont forcés.

D'autre part, il faudra bien traiter les dossiers des personnes qui régulariseront leurs dossiers et leur proposer un traitement homogène.

En tout état de cause, il existe un risque non négligeable que les conditions de régularisation de compte étranger soient rendues beaucoup plus sévères à compter de 2017.

Les personnes qui régularisent maintenant en dénonçant leur compte et avant la publication de nouvelles règles pourront bénéficier des règles actuelles telles qu'elles résultent de la dernière circulaire (de facto déjà modifiée en partie pour inclure la suppression des amendes proportionnelles).

Le registre des trusts déclaré inconstitutionnel

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Le Conseil Constitutionnel vient de déclarer le registre des trusts inconstitutionnel.

C'était prévisible car ce registre imposait la publicité publique sur la création d'une structure de gestion de patrimoine alors que l'objectif de la loi était soit disant la lutte contre la fraude fiscale.

Est-ce que les conseillers de M. SAPIN l'avait alerté sur l'inconstitutionnalité probable du texte ? Sans doute pas. C'est révélateur de l'incompétence de nos dirigeants politiques et de leurs conseillers.

Je joins l'extrait intéressant de la décision.

Il aurait suffit de prévoir un accès réservé aux organismes luttant contre la corruption et présentant les garanties suffisantes de confidentialité.

"5. En favorisant, par les dispositions contestées, la transparence sur les trusts, le législateur a entendu éviter leur utilisation à des fins d'évasion fiscale et de blanchiment des capitaux. Il a ainsi poursuivi l'objectif de valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales.

6. La mention, dans un registre accessible au public, des noms du constituant, des bénéficiaires et de l'administrateur d'un trust fournit des informations sur la manière dont une personne entend disposer de son patrimoine. Il en résulte une atteinte au droit au respect de la vie privée. Or, le législateur, qui n'a pas précisé la qualité ni les motifs justifiant la consultation du registre, n'a pas limité le cercle des personnes ayant accès aux données de ce registre, placé sous la responsabilité de l'administration fiscale. Dès lors, les dispositions contestées portent au droit au respect de la vie privée une atteinte manifestement disproportionnée au regard de l'objectif poursuivi. Par conséquent, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres griefs, le deuxième alinéa de l'article 1649 AB du code général des impôts doit être déclaré contraire à la Constitution."

Précision de la nouvelle circulaire du STDR sur les comptes étrangers

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Une nouvelle circulaire du STDR vient préciser les nouvelles règles applicables aux régularisations de comptes bancaires étrangers.

Cela confirme le discours du ministre (voir ma note précédente) sur le sujet.

Il n'y a donc plus d'amende proportionnelle, mais il reste l'amende fixe plafonnée à 1,5 % (par an) du montant du compte pour les contribuables passifs et 3 % pour les comptes actifs.

Texte de la nouvelle circulaire

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M. Christiant ECKERT a annoncé une augmentation des majorations pour les régularisations des comptes bancaires étrangers non déclarés.

Pour les fraudeurs passifs, la pénalité passe de 15 % à 25 % et pour les fraudeurs actifs, elle passe de 30 % à 35 %. 

Je rappelle que ce taux s'applique aux impôts dus suite à la régularisation et non au montant du compte. Par exemple vous avez un rappel d'ISF de 1 000 €, la majoration sera de 250 € si vous êtes passifs et 350 € si vous êtes actifs.

Cette augmentation ne s'appliquera pas aux dossiers déjà déposés qui bénéficient de l'état de la règle au jour de la dénonciation du compte (point très probable à vérifier).

 

En pratique, cette augmentation est peu importante. 

Contrairement à ce que prétend le ministre, elle ne permettra aucunement à l'Etat de rattraper la perte de l'amende de 5 % qui a déclaré inconstitutionnelle et qui ne peut plus s'appliquer aux régularisations en cours. Cette amende s'appliquait au taux de 1,5 % pour les comptes passifs et 3 % pour les comptes actifs et à hauteur de la valeur du compte sur les quatre dernières années de n-6 à n-2. En pratique, l'amende pourvait représenter jusqu'à 12 % du compte pour les contribuables actifs et 6 % du compte pour les passifs.

Depuis la suppression de l'amende, il y a peu de différence entre un contribuable actif et un contribuable passif.

De plus, il faut reconnaître que l'intérêt de la régularisation spontannée est moins flagrant puisqu'il n'y a plus l'intérêt de réduire l'amende. L'intérêt reste d'éviter les poursuites pénales pour les comptes importants. Il faut aussi prendre en compte le fait que le risque de se faire prendre par la patrouille, même pour les comptes déjà fermés, a très fortement augmenté ces derniers mois.

Les services fiscaux conservent aussi la menace d'appliquer le droit de 60 % du montant du compte si l'origine des fonds n'est pas démontrée (ce qui est presque toujours le cas).

Il est possible de se demander si  une nouvelle version de l'amende ne pourrait pas être introduite dans la réglementation à l'occasion des prochaines lois de finances. Mais elle ne pourrait s'appliquer que pour l'avenir car il n'y a pas de rétroactivité des sanctions pénales.

Conclusion : c'est le moment où jamais pour régulariser.

C'est ce que j'ai toujours dit et il est vrai que j'ai eu un peu tort dans le passé, puisque ceux qui régularisent maintenant font l'économie de l'amende par rapport à ceux qui ont régularisé plus tôt et qui ont déjà payé la transaction (pour les dossiers en cours non traités, l'amende ne s'appliquera pas). Mais qui pouvait pouvoir prévoir que le Conseil Constitutionnel aurait le courage de déclarer l'amende proportionnelle inconstitutionnelle alors qu'il avait déclaré valide l'amende fixe, par ailleurs très criticable ?

Pour être complet, je signale que le STDR prétend continuer d'appliquer l'amende pour non-déclaration des trusts (et des sociétés offshore) alors que tout indique que le Conseil Constitutionnel va bientôt la déclarer également anticonstitutionnelle. Une suspension de l'application de cette amende douteuse aurait été pourtant judicieuse. L'Etat doit donner l'exemple du respect de la loi.

 

Ci-après l'extrait du discours du ministre :

"Ainsi, comme vous le savez, le Service de traitement des déclarations rectificatives (STDR) mis en place en juin 2013 a contribué de manière significative à cette amélioration. Pour preuve, au 31 août 2016, 6,3 milliards d’euros de droits et pénalités ont été encaissés. Les effectifs ont dès lors été augmentés progressivement pour atteindre plus de 200 agents, et le nombre de pôles de traitement des dossiers sont également à la hausse. Au 31 août 2016, 46 972 demandes de régularisation ont été répertoriées, soit un total de 28,8 milliards d’avoirs. Le droit applicable devant le STDR doit évoluer. Dans sa décision QPC du 22 juillet 2016, le Conseil Constitutionnel a censuré l'amende proportionnelle de 5 % qui était appliquée pour non déclaration de compte détenu à l'étranger lorsque les avoirs dépassent 50 000 euros. Nous en prenons acte. Pour autant, la non déclaration d'avoirs détenus à l'étranger est une fraude inacceptable. Les conditions dans lesquelles les contribuables détenant des avoirs non déclarés à l'étranger peuvent se mettre en conformité avec le droit doivent donc être revues, pour tenir compte des effets de la décision du Conseil Constitutionnel. Dès lors, en contrepartie de l'amende proportionnelle de 5 % qui ne sera plus appliquée, le barème des pénalités pour manquement délibéré va être augmenté, dès les prochains jours : la majoration sera portée de 15 % à 25 % pour les fraudeurs dits « passifs » et de 30 % à 35 % pour les fraudeurs dits « actifs ». De manière générale, il convient de garder à l’esprit qu’avec l’entrée en vigueur de l’échange automatique d’informations financières qu’a rappelée Michel, nous aurons accès à tous les comptes bancaires. Se posera alors la question de la pérennité du STDR - ce n'est pas un sujet immédiat mais nous y réfléchissons."

 

Comptes étrangers : les effets des décisions du Conseil Constitutionnel

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Le Conseil Constitutionnel a rendu cet été des décisions spectaculaires et inattendues. Elles viennent notamment bouleverser la situation des français qui détiennent des comptes étrangers non déclarés.

La première décision est celle du 24 juin 2016 selon laquelle, notamment, il n'est possible d'engager des poursuites pénales que dans les cas des fraudes les plus graves, cette gravité pouvant résulter du montant des droits éludés, de la nature des agissements du contribuable ou des circonstances dans lesquelles ceux-ci sont intervenus.

La deuxième décision est celle du 22 juillet 2016 selon laquelle l'amende proportionnelle applicable aux personnes ayant omis de déclarer leurs comptes étrangers est inconstitutionnelle.

Je note que ces deux décisions sont très importantes et la deuxième va coûter des milliards d'euros à l'Etat, mais bizarrement la presse grand public n'en a presque pas parlé.

 

Position du STDR sur la décision du 22 juillet 2016

Le STDR a expliqué dans un courrier à l'Institut des Avocats Conseils Fiscaux (IACF) comment il comptait appliquer la décision du 22 juillet 2016 :

"1. L'amende proportionnelle de 5 % pour défaut de déclaration de comptes bancaires détenus à l'étranger, codifiée au 2ème alinéa du 2 du IV de l'article 1736 du code général des impôts, n'est plus appliquée pour les dossiers traités à compter de cette décision. En revanche, l'amende fixe codifiée au premier alinéa du 2 du IV de l'article 1736 du code général des impôts reste applicable.

2. Les transactions signées par les contribuables ou leur mandant avant la décision du Conseil Constitutionnel sont définitives, conformément aux dispositions de l'article L. 251 du livre des procédures fiscales.

3. S'agissant des transactions non signées par les contribuables ou leur mandant avant  la décision du Conseil Constitutionnel, elles donneront lieu à l'envoi d'une nouvelle proposition de transaction afin de tenir compte de la décision évoquée.

4. L'amende pour défaut de déclaration des trusts, prévue au IV bis de l'article 1736 du code général des impôts,  et l'amende pour défaut de déclaration des contrats d'assurance-vie, prévue à l'article 1766 du code général des impôts, restent applicables."

Remarque personnelle : le maintien de l'amende pour non-déclaration des trusts et des contrats d'assurance-vie est purement dilatoire. Ces amendes vont très probablement être annulées également par le Conseil Constitutionnel dans les prochains mois.

Il y lieu d'espérer que le STDR continuera de plafonner l'amende fixe au montant maximal de l'amende proportionnelle (même devenue inapplicable) car, dans certains cas où les comptes sont très nombreux mais faibles, l'addition des amendes fixes aboutit à des montants délirants et injustes.

 

Le risque réduit de poursuites pénales pour les titulaires de comptes étrangers non déclarés

Compte tenu de la décision du 24 juin 2016, les titulaires de comptes étrangers non déclarés ne risquent plus de poursuites pénales si les fraudes commises ne sont pas dans les cas "les plus graves".

Evidemment, la difficulté est de définir cette notion.

En pratique, selon moi, il est possible d'exclure le risque de poursuites pénales pour les titulaires de comptes étrangers seulement s'ils sont passifs et s'ils n'ont pas donné lieu à des omissions fiscales importantes.

Autrement dit, même si le compte est passif, s'il m'a permis d'éluder un impôt de façon significative dans le délai de reprise (droits de succession, ISF et impôt sur le revenu), il n'est pas possible de considérer que je ne risque pas de poursuites pénales.

Mais les comptes passifs "bénins" ne risquent pas des poursuites pénales.

Par exemple le cas d'une personne qui a créé le compte quand elle était résidente étrangère et qui a omis de le déclarer quand elle est devenue française, qui n'était pas assujetti à l'ISF et qui n'a pas réalisé des revenus significatifs non déclarés sur ce compte.

De même, une personne qui a hérité de ce compte avant 2007, qui n'est pas assujetti à l'ISF et qui n'a pas eu de revenus significatifs sur ce compte, pourrait se considérer, selon moi, comme à l'abri de poursuites pénales.

 

Faut-il contester la transaction pour obtenir le remboursement de l'amende proportionnelle ?

Comme prévu, le STDR n'a pas prévu de rembourser l'amende proportionnelle à ceux qui auraient déjà signé une transaction.

La question pourrait se poser de savoir si les contribuables qui ont déjà signé la transaction n'auraient pas intérêt à demander en justice la restitution de l'amende.

Il n'y a pas de réponse évidente à cette question.

Selon moi, une transaction étant définitive, il n'est pas possible de la contester en justice, même en invoquant le fait qu'elle a été calculée en prenant en compte une amende devenue depuis inconstitutionnelle. Une transaction met fin à un litige. Une décision de justice a posteriori, même sur un principe constitutionnel, ne peut pas justifier sa remise en cause.

Cela étant, quand le contribuable est dans un cas où, précisément, l'amende proportionnelle est grossièrement hors de proportion avec les impôts éludés, il pourrait faire valoir que l'Etat a abusivement utilisé la menace de l'application de l'amende pour lui faire conclure la transaction.

La décision d'inconstitutionnalité de l'amende est certes sans nuance parce que le Conseil Constitutionnel n'a pas le choix. Il doit se prononcer sur le texte de loi et l'annuler ou pas. Il peut difficilement annuler une loi que pour certains cas et pas les autres.

Il n'en demeure pas moins que le caractère inconstitutionnel a été jugé parce que l'amende était trop générale. Elle n'aurait pas été déclarée inconstitutionnelle s'il avait été prévu par exemple qu'elle ne pouvait s'appliquer qu'au cas où la non-déclaration du compte avait permis une omission importante des impôts ou dans ce but. D'ailleurs une nouvelle version de cette amende risque d'être instituée avec ces limitations dans la prochaine loi de finances, mais elle ne s'appliquera que pour l'avenir.

En conclusion sur ce point et à ce stade, il me paraît légitime et raisonnable, d'envisager une action en restitution de l'amende pour ceux qui ont signé une transaction mais seulement dans les cas où l'application de l'amende était très contestable, c'est-à-dire pour les contribuables passifs qui n'ont pas pu utiliser leur compte non déclaré pour réduire leur impôt. Autrement dit, c'est un peu la même définition que celle que je propose pour désigner les contribuables qui ne risquent plus de poursuites pénales. 

C'est ainsi que ceux qui réclameront l'annulation de la transaction sont aussi ceux qui ne risquent pas de poursuites pénales.

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Présentation de la décision

 

Une personne qui omet de déclarer un compte bancaire étranger risque une amende.

Cette amende s'élève au moins à 1 500 € si le pays étranger est collaboratif et 10 000 € si le pays étranger n'est pas collaboratif (Botswana, Brunei, Guatemala, Îles Marshall, Nauru, Niue et Panama). En outre, si le total des montants figurant sur les comptes non déclarés est supérieur à 50 000 €, alors l'amende est égale à 5 % du solde créditeur de ce compte, sans pouvoir être inférieure aux précédents montants.

Le délai de reprise est de 5 ans donc pour un compte à valeur stable, le total de l'amende peut s'élever à 25 % du solde du compte.

 

Le montant de cette amende a fait l'objet d'une longue évolution dont la dernière date de la décision du Conseil Constitutionnel du 22 juillet 2016.

Par la loi du 30 décembre 2008, l'amende de 750 € est portée à 1 500 ou 10 000 € par compte non déclaré.

Par la loi du 14 mars 2012, l'amende proportionnelle de 5 % est mise en place.