J'ai déjà expliqué dans différentes notes de ce blog en quoi les fonds de concours pouvaient être considérés, dans la plupart des cas, comme une tromperie pour les investisseurs (voir notamment la note qui reprend le rapport du Sénat sur ce point). En effet, en subventionnant le loyer versé par l'exploitant, le promoteur trompe l'investisseur sur la rentabilité réelle de son investissement.

Il y a donc lieu de s'étonner qu'une société cotée en bourse et qui développe son activité dans le secteur des résidences de tourisme reconnaisse explicitement dans ses rapports financiers annuels la pratique des fonds de concours.

Je cite le rapport 2010/2011 de cette société :

« Les formules de vente « Propriété Financière XX » et « Propriété XX » se caractérisent notamment par l'engagement de l'exploitant à servir annuellement aux propriétaires des loyers proportionnels aux prix de vente immobiliers. Afin de corriger éventuellement les engagements de loyers supérieurs aux conditions locatives de marché, et pour accompagner la montée en puissance de l'exploitation du site, un fonds de concours, comptabilisé en provisions pour risques et charges, est alloué par la société de construction-vente à la société d'exploitation, permettant ainsi de garantir à celle-ci une capacité bénéficiaire correspondant aux conditions de marché de la localisation de la nouvelle résidence ».

Mon commentaire :ce texte définit bien le fonds de concours. Le promoteur s'engage sur le versement des loyers mais comme la résidence n'est pas assez rentable, le promoteur met de côté un montant qu'il reverse à l'exploitant pour faire face à l'obligation de payer des loyers. Très souvent, l'exploitant fait faillite rapidement. Ce n'est pas le cas en l'espèce car le promoteur s'engage pour la durée du bail mais l'effet pervers du fonds de concours va jouer au moment du renouvellement du bail. En effet, à ce stade, l'exploitant n'ayant plus le fonds de concours, il va exiger une baisse des loyers. Il va facilement l'obtenir car les investisseurs n'ont pas trop le choix et en plus la réglementation du bail commercial donne le droit au preneur d'obtenir un renouvellement du bail avec une baisse des loyers. L'investisseur a été trompé car il a cru que la rentabilité de la résidence permettait le paiement des loyers. Il ne pouvait pas s'imaginer que les loyers n'étaient versés en totalité que parce que l'exploitant recevait de l'argent du promoteur. Rappelons que, très souvent, les investisseurs s'endettent sur une durée de 15 à 20 ans. Les loyers diminuent mais les échances bancaires restent stables.

L'objet de cette note est d'étudier la question de savoir si le régime micro peut être intéressant pour un loueur en meublé ou un professionnel qui exerce une activité parahôtelière.

1 Trois catégories distinctes

Je propose d'expliquer le régime des loueurs en meublé, et plus précisément le régime simplifié d'imposition auquel ils peuvent prétendre.

Il existe trois catégories de loueurs en meublé :

Ces catégories ne doivent pas être confondues car elles relèvent de régimes fiscaux différents.

1°) les loueurs en meublé stricto sensu.

Ils se contentent de louer des locaux meublés.

Ils sont exonérés de TVA, sauf en cas de location à un gestionnaire hôtelier.

De plus, ils bénéficient d'un régime BIC spécial, celui des loueurs en meublé.

Parmi cette catégorie, une distinction doit être opérée entre les loueurs en meublé professionnels (LMP) et non professionnels (LMNP).

2°) les prestataires parahôteliers.

Ils fournissent des prestations parahôtelières.

Ces prestations para-hôtelières regroupent :

- l'accueil ;

- le linge de maison ;

- le nettoyage des locaux ;

- les petits déjeuners.

Pour relever de cette catégorie, il faut fournir au moins trois prestations sur quatre.

Les prestataires para-hôteliers sont assujettis à la TVA et soumis au régime BIC de droit commun des hôteliers.

3°) Les loueurs en meublé de tourisme

Par ce terme, je vise les propriétaires de chambres d'hôtes, de gites ruraux, ou de meublés de tourisme, ils peuvent être considérés comme une catégorie "hybride".

En effet, ces activités de meublés de tourisme relèvent du régime des prestataires para-hôteliers si trois sur quatre des activités para-hôtelières précitées sont fournies.

Sinon ils relèvent du régime de la location en meublée stricto sensu.

Il existe une particularité. Même dans le cas où ils ne fournissent pas trois prestations para-hôtelières sur quatre, ces professionnels peuvent bénéficier du régime micro plus favorable des prestataires hôteliers.

2 Présentation générale du régime micro-BIC

2.1 Le champ d'application des deux régimes micro

Le régime micro est un régime simplifié de déclaration et d'imposition bénéficiant aux petites entreprises.

Le résultat imposable est calculé de manière forfaitaire, avant prise en compte des plus ou moins-values provenant de la cession des biens affectés à l'exploitation.

Ce régime s'applique à partir d'un certain seuil révisé chaque année.

Il est établi à compter du 1er janvier 2012 à :

- 81 500 euros hors taxes pour des activités de ventes et de fourniture de logement ;

- 32 600 euros hors taxes pour les autres prestations de services.

Le contribuable soumis au régime micro-BIC porte directement sur sa déclaration annuelle de revenus le montant brut de son chiffre d'affaires.

L'administration fiscale calcule ensuite le résultat imposable avec un mode forfaitaire de calcul des frais.

Elle applique pour cela un abattement forfaitaire pour frais et charges de 71 % du chiffre d'affaires pour les activités de ventes et de fourniture de logement, et de 50 % pour les autres activités de prestations de service. Ces abattements s'appliquent avec un montant minimum de 305 euros.

Le régime micro, en plus de faire bénéficier d'un mode d'imposition simplifié, allège les obligations comptables.

La tenue d'une comptabilité complète et régulière n'est pas obligatoire, les exploitants sont notamment dispensés d'établir un bilan et un compte de résultat.

Ces obligations comptables allégées incombent aux contribuables, qu'ils aient ou non le statut de commerçant et quel que soit le montant de leur chiffre d'affaires.

Le régime micro peut être intéressant si les charges réelles sont inférieures au montant des charges déterminées selon le forfait, sinon il vaut mieux éviter le régime micro. C'est encore plus vrai si l'activité est déficitaire.

En conclusion, le régime micro peut être recommandé lorsque les charges réelles sont peu élevées car il est avantageux sur le plan fiscal et il permet d'avoir moins d'obligations comptables.

2.2 Application aux loueurs en meublé

La location en meublé

Le régime micro-BIC s'applique aux entreprises bénéficiant de la franchise en base de TVA ou exonérées de cet impôt.

De plus, les entreprises en question doivent avoir un chiffre d'affaires annuel hors taxes n'excédant pas un certain seuil.

Le seuil est fixé à 32 600 euros hors taxes pour les prestations de services, y compris en principe la location meublée.

Sous le régime du micro-BIC le revenu imposable est calculé par application au montant des recettes d'un abattement forfaitaire pour frais et charges de 50 %.

Ce régime est donc intéressant si les charges déductibles sont inférieures à 50 %. Au-delà de ce seuil il est en principe plus avantageux d'opter pour le régime réel.

En tout état de cause, il n'y a aucun intérêt de choisir le régime micro si l'activité est déficitaire.

Selon moi le régime micro peut s'appliquer aux LMP comme aux LMNP. Le régime d'exonération de plus-value en fonction des recettes peut s'appliquer à une entreprise relevant du régime micro. Cela dit, en pratique, peu de personne peuvent à la fois être LMP et relever du régime micro.

Les prestataires parahôteliers

Les prestataires parahôteliers sont imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie BIC, mais sous le régime de droit commun.

Ces prestataires sont assujettis à la TVA.

De plus, les entreprises en question doivent avoir un chiffre d'affaires annuel hors taxes n'excédant pas un certain seuil.

Le seuil est fixé à 81 500 euros hors taxes, et qui correspond à la catégorie des activités de vente et de fourniture de logement.

L'abattement forfaitaire pour frais et charges est égal à 71 %, et non pas 50 %.

Les loueurs en meublé de tourisme

Les activités de gîtes ruraux, meublés de tourisme et chambres d'hôtes relèvent du régime micro-BIC si les recettes n'excèdent pas 81 500 euros en 2012 (catégorie des activités de vente et de fourniture de logement), et non pas 32 600 euros.

L'abattement forfaitaire pour frais est de 71 %.

3 Le calcul du chiffre d'affaires pour les entreprises nouvelles

Principe de base

Afin de connaitre le régime d'imposition applicable, il convient de comparer le chiffre d'affaires annuel de l'exploitation aux seuils de chiffre d'affaires dictés par la loi.

Mais en cas d'un commencement d'activité en début d'année, la règle se complique.

Le cas d'une entreprise nouvelle

Le chiffre d'affaires doit faire l'objet d'un ajustement prorata temporis, c'est-à-dire au prorata de la durée de l'exercice.

Cet ajustement est effectué en fonction du nombre de jours d'activité par rapport à 365, une année.

La même règle s'applique en cas de cessation d'activité en cours d'année.

Souvent, l'activité de loueur en meublé n'est que saisonnière, elle ne se pratique que pendant une certaine partie de l'année.

Dans ce cas, la règle de l'ajustement prorata temporis du chiffre d'affaires en cas de commencement d'activité en cours d'année ne s'applique pas.

En conséquence, si le loueur en meublé saisonnier ne dépasse pas le seuil sur l'année, il bénéficie du régime micro. Cette solution est avantageuse, car les seuils légaux (voir paragraphe 2) ne sont pas ajustés en fonction de la durée de l'activité.

Il existe une règle également dans le cas du dépassement du seuil du chiffre d'affaires en cours d'exercice (voir paragraphe 5).

4 Le régime TVA des petits loueurs en meublé

4.1Principes

Les loueurs en meublé sont exonérés de TVA.

Mais il y a deux exceptions à ce principe. Les loueurs en meublé peuvent être assujettis à TVA si :

- le loueur en meublé exerce trois prestations para-hôtelières sur quatre, c'est donc en fait un prestataire parahôtelier,

- le loueur en meublé loue à un gestionnaire qui fournit ces prestations.

Un loueur en meublé qui est en principe assujetti à TVA y échappe si son chiffre d'affaires est inférieur aux seuils de la franchise de TVA qui sont identiques au seuil du régime micro (voir paragraphe 4.3).

Le loueur en meublé relevant de la franchise peut toutefois opter pour l'assujettissement à la TVA pour échapper à l'application de la franchise.

En général, l'assujettissement à TVA est avantageux car cela permet de récupérer la TVA sur les dépenses, et notamment les constructions neuves et les travaux.

4.2 Un choix cornélien

Par principe, un contribuable ne peut pas à la fois relever du régime micro et renoncer à la franchise de TVA.

Autrement dit le régime micro implique la franchise de TVA.

Ainsi, en pratique un petit loueur en meublé qui a intérêt à être assujetti à TVA pour récupérer la TVA d'amont ne peut opter pour le régime micro.

Rappel : en tout état de cause ce choix n'existe pas pour les loueurs en meublé exonérés de TVA de droit, car ces professionnels ne fournissent pas de prestations para-hôtelières.

5 Le franchissement des seuils

Il est possible qu'un loueur en meublé voie son chiffre d'affaires fluctuer, au risque de ne plus pouvoir bénéficier du régime micro.

Des solutions sont prévues afin de ne pas pénaliser automatiquement certains dépassements de seuils.

Il faut distinguer entre les loueurs en meublé exonérés de TVA et les loueurs en meublé en franchise de TVA.

5.1 Les loueurs en meublé exonérés de TVA

Lorsque l'activité est exonérée de TVA, le régime micro demeure applicable les deux premières années du franchissement des limites de 81 500 euros ou 32 600 euros, quel que soit le montant du chiffre d'affaires ou des recettes réalisé au titre de ces années.

5.2 Les loueurs en meublé soumis à la franchise

Conséquence du dépassement sur le bénéfice du régime micro

Le maintien du régime micro-BIC est possible pendant les deux premières années de dépassement des seuils de chiffres d'affaires.

C'est seulement à compter de la troisième année de franchissement de ces limites qu'un contribuable est considéré comme hors champ.

Certaines conditions doivent être réunies.

Les conditions de maintien du régime : la franchise de TVA

Pour que le franchissement des seuils n'emporte pas la sortie du régime micro, l'entreprise doit bénéficier de la franchise en base en matière de TVA pour l'année entière.

Il faut donc que les seuils de la franchise de TVA soient respectés, sinon la perte de la franchise de TVA entraine automatiquement la perte du régime micro.

Les seuils de chiffre d'affaires sont identiques à ceux mentionnés en matière de régime micro (81 500 euros pour les activités de ventes et de fourniture de logements et 32 600 euros pour les autres prestations de services).

Tolérances : le non-franchissement des seuils majorés TVA

Des seuils majorés de TVA sont prévus afin de permettre certains franchissements de seuils non importants.

Il existe un seuil majoré en dessous duquel le franchissement des seuils de 81 500 euros et 32 600 euros n'entraine aucun changement de régime.

Ce seuil est fixé en 2012 à 89 600 euros pour les activités de vente et de fourniture de logements ou 34 600 euros pour les autres prestations de services.

Ainsi, les exploitants qui réalisent en 2012 un chiffre d'affaires compris entre 81 500 euros hors taxes et 89 600 euros hors taxes ou 32 600 euros hors taxes et 34 600 euros hors taxes, bénéficient toujours du régime micro la première année de dépassement des seuils.

6 Le régime de l'auto-entrepreneur

Il existe un régime dit "auto-entrepreneur".

Il s'agit d'un régime simplifié de déclaration et de paiement des cotisations sociales et, sur option complémentaire, de l'impôt.

Le contribuable doit s'acquitter de l'ensemble des cotisations sociales, chaque mois ou chaque trimestre.

La question est de savoir si ce régime est intéressant pour les loueurs en meublé.

En pratique, je déconseille l'adoption de ce régime car il n'est intéressant financièrement que dans certaines hypothèses assez rares, et parce que, de toute façon son principal intérêt, qui est la simplification des procédures de paiement des charges sociales, est généralement sans grand intérêt pour un loueur en meublé.

6.1 Rappels sur le régime de l'auto-entrepreneur

Distinction régime micro social et régime micro fiscal

Le régime de l'auto-entrepreneur ne concerne que les contribuables placés sous le régime micro fiscal (BIC ou BNC).

Le régime de l'auto-entrepreneur implique donc l'application du régime micro et ne s'applique que sous conditions de non-franchissement des seuils de chiffres d'affaires du régime micro.

En revanche il est possible d'être en régime micro sans appliquer le régime de l'auto-entrepreneur.

Le régime social

En matière de charges sociales, le régime de l'auto-entrepreneur implique un prélèvement libératoire trimestriel ou mensuel (au choix) calculé sur le chiffre d'affaires et égal à :

- 12 % pour une activité commerciale ;

- 21,3% pour une activité de prestations de services ;

- 18,3% pour les prestations de service des professionnels libéraux affiliés à la CIPAV.

Option pour le versement fiscal

Le contribuable relevant du régime de l'auto-entrepreneur peut choisir, sur option, de payer l'impôt sur le revenu de son activité sous la forme d'un prélèvement forfaitaire libératoire.

Ce régime implique un versement libératoire, liquidé en appliquant au chiffre d'affaires ou aux recettes hors taxes un des taux suivants :

- 1 % pour les entreprises de vente ou de fourniture de logement ;

- 1,7 % pour les entreprises de prestations de services ;

- 2,2 % pour les entreprises non commerciales (libérales...).

Les loueurs en meublé auto-entrepreneurs qui souhaitent bénéficier du versement fiscal libératoire doivent ne pas dépasser, pour le montant des revenus du foyer fiscal de l'avant-dernière année et pour une part du quotient familial, la limite supérieure de la troisième tranche du barème de l'impôt sur le revenu de l'année précédant celle au titre de laquelle l'option est exercée (26 420 euros pour 2012).

En pratique, quand elle est possible, cette option est rarement intéressante et le gain n'est pas significatif.

6.2 Le choix de l'option pour le régime de l'auto-entrepreneur pour les loueurs en meublé

Exclusion des loueurs en meublé non professionnel

Sur le plan social, seuls les loueurs en meublés professionnels (LMP) au sens fiscal sont en principe assujettis aux charges sociales. Donc seul un LMP peut envisager d'opter pour le régime de l'auto-entrepreneur.

En pratique, cela limite les possibilités, car il faudrait à la fois être LMP donc avoir 23 000 euros de recettes mais moins de 32 600 euros pour relever du régime micro.

Bien sûr, il reste le cas des prestataires parahôteliers, qui ne relèvent pas du statut de la location meublé stricto sensu et qui peuvent être assujettis aux charges sociales, même avec une faible activité.

Les loueurs en meublé et les prestataires hôteliers assujettis à TVA

La plupart du temps, quand ils peuvent être assujettis à TVA, les loueurs en meublé ont intérêt à conserver cet assujettissement qui leur permet de récupérer la TVA grevant l'achat des locaux où les travaux.

Or, rappelons le, le régime de l'auto-entrepreneur suppose le régime micro, lequel implique la franchise de TVA.

Autrement dit, il est impossible d'être à la fois assujetti à la TVA et de relever du régime des autos-entrepreneurs.

Donc, en pratique, les loueurs en meublé ou les prestataires parahôteliers qui peuvent être assujettis à TVA choisissent ce régime d'assujettissement et renoncent ainsi de facto au régime des auto-entrepreneurs.

Les loueurs en meublé exonérés de TVA

Même si les loueurs en meublé exonérés de TVA ont le droit d'opter pour le régime de l'auto-entrepreneur, ils n'ont souvent pas intérêt à le faire.

En effet, souvent les loueurs en meublé exercent cette activité à titre accessoire d'une activité principale.

Il n'est pas alors utile pour eux d'opter pour le régime de l'auto-entrepreneur, les charges sociales calculées au réel étant plus faibles qu'en cas d'application du régime de l'auto-entrepreneur.

En conclusion, il est peu probable que le régime de l'auto-entrepreneur soit réellement intéressant pour un loueur en meublé ou un prestataire parahôtelier.

Le régime de l'auto-entrepreneur peut toutefois être envisagé pour certains loueurs en meublé professionnels, exonérés de TVA, qui ne sont par ailleurs affiliés à aucun régime social pour une autre activité, et qui réalisent, à titre principal, une petite activité de location.

De même, pour les loueurs en meublé de tourisme, le seuil du régime micro étant plus élevé, certains exploitants exonérés de TVA pourront trouver un intérêt au choix du régime de l'auto-entrepreneur.

L'objet de cette note est d'étudier la question de savoir si le régime micro peut être intéressant pour un loueur en meublé ou un professionnel qui exerce une activité parahôtelière.

1 Trois catégories distinctes

Je propose d'expliquer le régime des loueurs en meublé, et plus précisément le régime simplifié d'imposition auquel ils peuvent prétendre.

Il existe trois catégories de loueurs en meublé :

Ces catégories ne doivent pas être confondues car elles relèvent de régimes fiscaux différents.

Les investisseurs qui achètent un appartement dans une résidence services dans le cadre d'un placement se font généralement avoir et j'ai déjà expliqué dans le détail dans d'autres notes les différents pièges de cet investissement soit disant sécurisé et idéal pour préparer sa retraite.

J'ai déjà notamment expliqué que les investisseurs se retrouvaient piégés en signant un bail commercial avec l'exploitant.

En effet, le bail commercial est un cadre juridique très protecteur du locataire et, le plus souvent, les investisseurs ne sont en aucune façon informés des conséquences juridiques de ce type de location.

Un premier effet méconnu est le principe de l'indemnité d'éviction. Si les investisseurs veulent reprendre la libre disposition de leur bien à l'issue du bail, ils doivent verser au gestionnaire une indemnité d'éviction égale à la valeur du fonds de commerce. Beaucoup d'investisseurs dans le régime DEMESSINE croyaient pouvoir récupérer leur bien à l'issue de l'engagement fiscal de location de 9 ans. En fait, ils ne pourront pas récupérer leur bien, sauf à verser cette indemnité d'éviction.

Quel est le montant normal de l'indenmité d'éviction ? Il n'y a pas de montant fixe prévu par la loi, c'est au juge de déterminer la valeur du fonds de commerce, en demandant l'avis d'un expert judiciaire, avec la difficulté spécifique liée au fait que c'est nécessairement une quote-part du fonds de commerce puisque le non-renouvellement du bail ne porte que sur l'un des appartements de la résidence. En pratique, la valeur d'un fonds de commerce d'hôtellerie peut se calculer sur base d'un multiple (entre 1 et 2 ans de chiffre d'affaires procuré par l'appartement).

Si la résidence est structuelllement déficitaire depuis plusieurs années, il me semble difficile pour l'exploitant de prétendre recevoir une indemnité d'éviction. En pratique selon moi, la question de l'indemnité ne se pose vraiment que si l'exploitation est rentable.

En matière d'impôt sur le revenu, il existe un régime spécifique pour les loueurs en meublé.

Or ce régime spécifique ne s'applique pas aux prestataires parahôteliers qui relèvent des règles de droit commun des bénéfices industriels et commerciaux (BIC).

La question est de savoir comment faire la distinction entre les personnes relevant du régime de la location meublée et les personnes relevant du régime des parahôteliers.

 De nombreux propriétaires qui effectuent des locations optent pour l'assujettissement de cette activité à la TVA.

1 L'intérêt d'être assujetti à la TVA

L'assujettissement permet aux propriétaires de se voir rembourser la totalité de la TVA grevant les coûts de construction d'immeubles et les achats mobiliers divers.

Lors d'achat d'immeubles neufs, ce remboursement devient vite significatif et attrayant pour les futurs propriétaires.

De plus, les locations meublées bénéficient d'un taux réduit de TVA de 7 %.

La TVA ne représente donc pas une part importante dans le prix des loyers.

Ce taux réduit permet donc de ne pas avoir à augmenter sensiblement le prix des loyers et donc de rester compétitif face aux locations non assujettis à la TVA.

Ces nombreux avantages expliquent les nombreux contrôles des services fiscaux.

En effet, l'administration cherche à exonérer de TVA les locations ne respectant pas les conditions fixées par la loi.

2 Les règles à respecter pour être assujetti

Cet assujettissement est conditionné au respect de l'article 261 du CGI qui énonce que pour pouvoir ne pas être exonérée de TVA, les prestations de mise à disposition d'un local meublé à titre onéreux et de manière habituelle doit comporter en sus de l'hébergement au moins trois des quatre prestations suivantes :

            - un service de petit déjeuner

            - un service de réception

            - un service de nettoyage régulier des locaux

            - un service de fourniture de linge de maison

Dans une instruction du 30 avril 2003, 3 A-2-03 n° 8, l'administration a précisé ainsi son interprétation des conditions :

"L'activité para hôtelière est caractérisée par l'offre en sus de l'hébergement d'au moins trois des services suivants parmi les quatre qui sont cités au b du 4° de l'article 261 D du CGI :

- l'exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure, si besoin, de fournir le petit déjeuner à l'ensemble des locataires ; celui-ci doit être fourni selon les usages professionnels, c'est-à-dire, au choix de l'exploitant, soit dans les chambres ou appartements, soit dans un local aménagé permettant la consommation sur place des denrées, situé dans l'immeuble ou l'ensemble immobilier ;

- le nettoyage des locaux est effectué de manière régulière. Cette condition sera considérée comme établie lorsque, bien que ne fournissant pas effectivement un service régulier de nettoyage, l'exploitant dispose des moyens lui permettant de proposer un tel service au client durant son séjour, selon une périodicité régulière. En revanche, elle devra être considérée comme non satisfaite si l'exploitant se contente d'un nettoyage au début et en fin de séjour ;

- l'exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure de fournir pendant le séjour le linge de maison à l'ensemble des locataires ;

- l'exploitant dispose durant la période de location des moyens nécessaires pour être en mesure de proposer un service de réception même non personnalisé de la clientèle.

Cet accueil peut être confié à un mandataire qui l'assure en un lieu unique différent du local lui-même.

Exemple : Un mandataire assure un service d'accueil, situé à l'entrée d'un village, d'un local meublé situé dans ce village.

De la même façon, un système d'accueil électronique suffit.

Pour être assujetti à TVA dans une location en meublé, il faut donc trois services hôteliers sur quatre : accueil, petit déjeuner, linge de maison et nettoyage des locaux.

Sur ce dernier service, l'instruction était particulièrement peu claire, en semblant imposer la réalisation d’un service régulier de nettoyage.

Mais suite à la question d’un député, l’administration a eu l’occasion de préciser sa position : il importe peu que l'entreprise se contente de nettoyer les locaux entre chaque locataire, du moment qu'elle a les moyens de proposer un nettoyage quotidien pendant tout le séjour.

Ci-après le texte de la question et la réponse (Martinez AN 27 mars 2012 p. 2586) :

Texte de la question :

"Mme Henriette Martinez attire l'attention de M. le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie sur l'assujettissement des loueurs de meublés professionnels à la TVA. En effet, pour être assujetti à la TVA il faut répondre à trois des conditions de l'article 261 D 4° du CGI ; un litige porte cependant sur l'interprétation de la condition stipulant que l'exonération ne s'applique pas si « le nettoyage des locaux est effectué de manière régulière. Cette condition sera considérée comme établie lorsque, bien que ne fournissant pas effectivement un service régulier de nettoyage, l'exploitant dispose des moyens lui permettant de proposer un tel service au client durant son séjour selon une périodicité régulière. En revanche, elle devra être considérée comme non satisfaite si l'exploitant se contente d'un nettoyage en début et fin de séjour ». Deux interprétations différentes de cet article 261 D 4° b du CGI sont donc possibles : l'exploitant peut se contenter d'un ménage en début et en fin de séjour à condition qu'il justifie disposer des moyens lui permettant de proposer au client un tel service durant son séjour ; l'exploitant qui effectue un nettoyage en début et en fin de séjour ne remplit pas la condition de nettoyage régulier quand bien même il disposerait des moyens lui permettant de proposer un tel service. Cette interprétation de l'article 261 D 4° b du CGI est donc lourde de conséquences au regard de l'assujettissement à la TVA pour les loueurs en meublés professionnels d'autant qu'elle semble être différente selon les départements malgré l'interprétation qui en avait été faite par l'instruction du 30 avril 2003 retenant la première hypothèse. C'est pourquoi elle lui demande de bien vouloir lui indiquer quelle interprétation doit être faite de l'article 261 D 4° b du CGI afin d'éviter, dans un souci d'équité, les disparités entre les départements".

Texte de la réponse :

"En application des dispositions de l'article 261 D 4° du code général des impôts (CGI), les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation sont exonérées de TVA. Toutefois, cette exonération ne s'applique pas aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l'hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le nettoyage régulier des locaux, le petit déjeuner, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle. Depuis l'entrée en vigueur, le 1er janvier 2003, de la loi n° 2002-1576 de finances rectificative pour 2002, la prestation de nettoyage des locaux ne doit plus être effectuée de manière quotidienne, mais de manière régulière. L'instruction 3 A-2-03 du 30 avril 2003 commentant ces dispositions précise qu'un nettoyage au début et en fin de séjour ne constitue pas un nettoyage régulier des locaux. Toutefois, elle considère comme établie la condition tenant au nettoyage régulier des locaux lorsque l'exploitant dispose des moyens lui permettant de proposer un service de nettoyage au client, durant son séjour, selon une périodicité régulière, quand bien même il ne fournit pas effectivement un service régulier de nettoyage. Est sans incidence le fait que l'exploitant effectue, par ailleurs, un nettoyage au début et en fin de séjour".

3 La location indirecte

Certains propriétaires ne désirent pas louer directement leurs biens.

Pour cela, ils font appel le plus souvent à des exploitants, ces derniers seront chargés de la location du bien en remplissant les conditions de l'article 261 du CGI.

Il s'agit alors d'une location indirecte.

Pour qu'elle soit assujettie à la TVA, il suffit que la destination finale soit le logement meublé.

En effet, l'article 260 D du CGI indique que la location de locaux nus ou meublés dont la destination finale est le logement meublé est toujours considérée comme une opération de fourniture de logement meublé.

Cependant pour que cette location indirecte soit assujettie à la TVA et ne relève pas du régime de droit commun, les services para-hôteliers énoncés dans l'article 261 du CGI doivent être effectués.

Les propriétaires peuvent donc confier la location de leur bien à une société et bénéficier de l'assujettissement à la TVA sous réserve que la société intermédiaire loue le logement meublé avec les services para-hôteliers.

4 La règle des 20^ème…

Le remboursement de la TVA est effectué par l'état intégralement dès l'acquisition du bien, cependant la TVA n'est définitivement acquise qu'au bout de 20 ans d'activité.

En conséquence, chaque année depuis le remboursement de la TVA correspond à 1/20^ème.

Par exemple, pour un immeuble acquis en 2008, l'acquisition définitive de la TVA se fera en 2028.

En 2009, la TVA acquise sera de 1/20^ème.

En 2012, la TVA acquise sera de 4/20^ème.

En 2028, la TVA acquise sera de 20/20^ème.

5 Les conséquences du non-respect des conditions

La TVA n'est définitivement acquise qu'au bout de la 20^ème année.

Si les conditions ne sont pas respectées, l'administration peut alors demander le remboursement des sommes perçues par 20^ème restant à courir jusqu'à la 20^ème  année.

Par exemple pour une achat en 2010 :

La TVA totalement remboursée en 2012 ne sera acquise qu'en 2032

Si les conditions ne sont pas respectées dès 2013.

Le propriétaire aura respecté 1 année les conditions sur les 20 années.

Il aura alors acquis 1/20^ème de la somme initialement perçue mais il devra rembourser les 19/20^ème de la somme perçue.

L'administration peut également remettre en cause les années déjà acquises grâce à son droit de reprise.

Cette remise en cause se limite au trois années qui précède l'année actuelle.

Par exemples, si nous sommes en année N, l'administration pourra remettre en cause la TVA pour les années à venir ainsi que pour les années N-1, N-2 et N-3.

6 La vente du bien assujetti

Si le bien acheté neuf est revendu dans le délai de 5 ans depuis l'achèvement, la revente est assujettie à TVA, aucune régularation de TVA n'est due.

Si le bien est acheté par quelqu'un qui ne souhaite pas continuer l'activité assujettie à TVA, le reversement de la TVA est due.

Lorsque le propriétaire du bien décide de le vendre, la TVA acquise n'a pas à être remboursée si l'activité de location perdure dans les mêmes conditions par le biais du prochain propriétaire. 

Cela signifie que le vendeur devra indique dans le contrat de vente l'obligation pour l'acheteur de continuer l'exploitation en étant assujetti à la TVA.

Une lourde obligation pèse alors sur l'acheteur.

L'acheteur s'engage donc à exploiter le bien en respectant les conditions d'assujettissement à TVA.

Prenons un exemple :

Le propriétaire X a acheté un immeuble en 2005, il décide de l'assujettir à la TVA.

La TVA remboursée sera définitivement acquise en 2025.

Il le vend en 2010 à l'acheteur Y le bien assujetti.

L'acheteur s'engage dans le contrat de vente à respecter les conditions d'assujettissement à la TVA pour les années non acquises.

La vente a lieu en 2010, le propriétaire a acquis 5 années.

L'acheteur devra donc respecter les conditions d'assujettissement durant 15 années.

         Si les conditions ne sont pas respectées dans l'avenir, c'est l'acheteur qui devra rembourser les années non acquises.

Continuons notre exemple :

         L'acheteur a acquis en 2010 le bien, il reste encore 15 années non acquises.

 Dès 2010, il ne respecte pas les conditions d'assujettissement.

 L'acheteur doit alors rembourser les 15 années de TVA non acquises.

 Cela correspond aux 15/20^ème de la TVA remboursée initialement au propriétaire.

 Concernant le vendeur, il est libéré de toute responsabilité.

 Pour ce dernier, la TVA sera définitivement acquise à l'expiration du droit de reprise de l'administration soit 3 ans après la vente.

 En 2013, la TVA perçue par le vendeur sera définitivement acquise.

Une nouvelle réduction d'impôt pour les LMNP

Une nouvelle réduction d'impôt a été instituée en faveur des investisseurs qui vont acheter de nouveaux locaux exploités selon le régime de la location meublée non professionnelle (LMNP).

La réduction ne s'applique qu'à l'achat de locaux neufs ou qui ont fait l'objet d'une réhabilitation satisfaisant à certaines performances techniques.

Seuls certains logements sont éligibles : établissements pour personnes âgées, résidences services pour étudiants, résidence de tourisme classée, établissements de soins.

Les investisseurs doivent s'engager à louer pendant au moins 9 ans et selon le régime du LMNP.

La réduction d'impôt s'élève à 5 % et ne peut excéder 25 000 €. Elle peut faire l'objet d'une limitation en application du nouveau plafonnement global des niches fiscales.

Cette réduction d'impôt n'est d'aucune utilité pour les actuels investisseurs LMP. Elle peut faciliter la commercialisation de nouveaux programmes de résidences mais les acheteurs d'anciennes résidences ne pourront bénéficier de cette réduction (sauf le cas très spécifique de la réhabilitation).