Rappel des textes

CGI

L'article 261 D 4° b du code général des impôts prévoit :

"Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : (...)

4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation.

Toutefois, l'exonération ne s'applique pas :

b. Aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l'hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle."

BOFIP

La doctrine administrative donne la définition suivante de l'activité parahôtelière assujettie à la TVA :

"L'activité para-hôtelière est caractérisée par l'offre en sus de l'hébergement d'au moins trois des services suivants parmi les quatre qui sont cités au 4°-b de l'article 261 D du CGI :
- l'exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure, si besoin, de fournir le petit déjeuner à l'ensemble des locataires ; celui-ci doit être fourni selon les usages professionnels, c'est-à-dire au choix de l'exploitant, soit dans les chambres ou appartements, soit dans un local aménagé permettant la consommation sur place des denrées, situé dans l'immeuble ou l'ensemble immobilier ;
- le nettoyage des locaux est effectué de manière régulière. Cette condition sera considérée comme établie lorsque, bien que ne fournissant pas effectivement un service régulier de nettoyage, l'exploitant dispose des moyens lui permettant de proposer un tel service au client durant son séjour, selon une périodicité régulière. En revanche, elle devra être considérée comme non satisfaite si l'exploitant se contente d'un nettoyage au début et en fin de séjour ;
- l'exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure de fournir pendant le séjour le linge de maison à l'ensemble des locataires ;
- l'exploitant dispose durant la période de location des moyens nécessaires pour être en mesure de proposer un service de réception même non personnalisé de la clientèle. Cet accueil peut être confié à un mandataire qui l'assure en un lieu unique différent du local loué lui-même.
Exemple : Un mandataire assure un service d'accueil situé à l'entrée d'un village, d'un local meublé situé dans ce village.
De la même façon, un système d'accueil électronique suffit."

(BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-20-20120912 n° 40)

Il est intéressant également de citer l'extrait de la doctrine administrative qui reprend, au titre de l'impôt sur le revenu, la même définition de l'activité parahôtelière que celle retenue en matière de TVA. Il s'agit dans ce cas de distinguer l'activité de parahôtellerie avec celle de la location meublée. La définition est similaire mais l'administration en fait un résumé qui supprime certaines nuances de la définition donnée en matière de TVA.

"Cependant sont considérées comme des prestations de nature hôtelière ou para-hôtelière, non soumises au régime fiscal de la location meublée, les conventions d'hébergement qui, en raison des services fournis ou proposés, dépassent la simple jouissance du bien.
Ainsi, l'exploitant qui fournit ou propose, en sus de l'hébergement, au moins trois des prestations mentionnées au b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts (CGI), à savoir le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison ou la réception, même non personnalisée, de la clientèle, dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle, relève du régime de la para-hôtellerie, non du régime fiscal de la location meublée.
En revanche lorsque ces services sont fournis ou proposés de manière accessoire et dans des conditions non similaires aux établissements d'hébergement à caractère hôtelier, l'activité relève du régime fiscal de la location meublée. Tel est le cas par exemple si le nettoyage des locaux est effectué uniquement à l'occasion du changement de locataire, si la réception se limite à la simple remise des clés ou si la fourniture de linge n'est pas régulière. Lorsque ces prestations sont proposées par le locataire exploitant et non par le bailleur, l'activité de ce dernier relève du régime fiscal de la location meublée lorsque le contrat le liant à l'exploitant est un contrat de louage de choses et qu'il n'est pas associé aux résultats de son locataire exploitant."

(BOI-BIC-CHAMP-40-10-20120912 n° 20)

1 Le supplément de prix

Question posée

- Les services fournis par l'exploitant en parahôtellerie, autres que le petit déjeuner, doivent ils être gratuits ?

- Plus spécifiquement, les services de nettoyage des locaux et de fourniture de linge de maison peuvent-ils être facturés aux résidents qui souhaitent en bénéficier ?

- Dans le cas contraire, les résidents qui ne souhaitent bénéficier d'aucun service peuvent-ils bénéficier d'une remise de prix à ce titre ?

Réponses des services fiscaux

"Vous demandez si les prestations parahôtelleries autre que le petit déjeuner doivent être incluse dans un forfait global.
Les prestations parahôtelières que constituent le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, le linge de maison et la réception même non personnalisée de la clientèle peuvent être fournies sur option et moyennant rémunération.
Par conséquent, lorsque le client demande à bénéficier de l'une ou de plusieurs de ces prestations, elles peuvent indifféremment être comprises dans un forfait global comprenant la prestation d'hébergement ou être facturées en supplément du prix de la prestation d'hébergement."

Commentaires

L'administration réaffirme une position déjà exprimée (Rep. VERCHERE, JO, 2 juillet 2013, n°25887 p. 6951 ; et Rep. FOULON, JO, 2 juillet 2013, n° 26280, p.6951), tout en la précisant.

En effet, pour être assujetti à la TVA il faut répondre au moins à trois conditions de l'article 261 D 4° du CGI : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle.

L'administration opère une interprétation extensive heureuse de cet article en admettant que ces prestations ne sont pas obligatoirement fournies gratuitement c'est-à-dire incluses dans le forfait global, elles peuvent être aussi facturées en supplément du prix de la prestation d'hébergement.

Cela concerne les prestations de nettoyage et de linge de maison et non pas celle de petit-déjeuner qui est généralement proposé en option payante dans les hôtels.

Dans de nombreux dossiers de contrôle fiscal, l'administration justifie ses rappels en faisant valoir que les services de nettoyage et de linge de maison ne sont pas inclus dans un forfait global, contrairement à la pratique des hôtels. Cet argument peut en partie se justifier par certaines décisions du Conseil d'Etat.

Dorénavant, avec cette doctrine, il paraît possible de prévoir des prestations hôtelières, simplement optionnelles et contre un supplément de prix, sans remettre en cause l'assujettissement à TVA de l'activité. Rappelons toutefois que, à ce jour, cette doctrine n'est pas incluse dans le BOFIP.

En pratique et par précaution, je suggère de maintenir autant que possible une facturation globale avec un forfait incluant les prestations annexes.

2) La sous-traitance

Questions posées

Le recours à un sous-traitant est-il suffisant pour refuser l'assujettissement ?

Dans quelles conditions l'exploitant peut-il recourir à la sous-traitance ?

Réponse des services fiscaux

"Vous souhaitez savoir si la prestation d'hébergement à caractère parahôtelier demeure soumise à la TVA lorsque l'exploitant a recours à un sous-traitant pour la fourniture des prestations parahôtelières.
Lorsqu'un exploitant fait appel à un tiers pour l'exécution de tout ou partie des prestations parahôtelières, sa prestation d'hébergement demeure soumise à la TVA dès lors qu'il est seul responsable vis-à-vis des clients de la prestation parahôtelière fournie et qu'il perçoit directement la totalité du prix au moyen d'une note établie sous son nom commercial.
Dans le cas contraire, lorsque des professionnels distincts assurent, chacun sous leur responsabilité, la fourniture des logements meulés ou garnis à usage d'habitation et tout ou partie des prestations annexes, la fourniture de logements meublés et exonérée de TVA."

Commentaires

La position des services fiscaux n'est pas surprenante. L'administration rappelle un principe déjà connu.

Si un propriétaire peut sous-traiter les services hôteliers, il doit en rester le responsable pour prétendre les fournir à ses clients. Il doit en particulier les facturer à ses clients. Si en revanche, les services sont réalisés par des tiers, sous leur responsabilité, ce n'est plus de la sous-traitance. Dans cette situation, le propriétaire n'exerce plus d'activité hôtelière.

En pratique, ce sujet est important car de très nombreux confient leur bien à des professionnels qui se chargent de tout, de trouver des clients et de leur fournir des services. Ce schéma se rencontre notamment dans les alpes ou certaines propriétaires de chalets confient leurs biens à des agences spécialisées qui exploitent les chalets à destination d'une clientèle étrangère.

Si le propriétaire du chalet n'a pas la responsabilité des prestations fournies, s'il ne facture pas aux clients les prestations d'hébergement en incluant les services, il ne réalise pas lui-même une prestation hôtelière et il n'est pas assujetti à TVA.

3) Les moyens

Questions posées

L'absence de demande de services remet elle en cause l'assujettissement à la ta TVA alors que ces services sont effectivement proposés ?

Les services doivent-ils faire l'objet d'une consommation minimum de 5 % pour que l'on considère qu'ils sont réalisés ?

L'entreprise doit-elle avoir les moyens de fournir les services à l'intégralité de sa clientèle alors qu'en pratique, celle-ci ne réclame pas ces services ?

L'entreprise peut-elle se contenter d'avoir les moyens nécessaires pour faire face à la demande prévisible de ses clients ?

Il avait été suggéré que la réalité du service ne soit pas remis en cause dans une résidence étudiante si au moins 5 % des occupants en bénéficiaient.

Réponse des services fiscaux

"Vous souhaitez savoir s'il est exigé, pour bénéficier de l'assujettissement à la TVA des services fournis par l'exploitant d'une résidence de services, que les prestations parahôtelières soient effectivement consommées par les clients locataires. Dans l'affirmative, vous demandez afin de tenir compte des spécificités des résidences étudiantes, que soit assujetti à la TVA la prestation d'hébergement à caractère par hôtelier fournie par l'exploitant d'une résidence étudiante lorsque les prestations parahôtelières (nettoyage hebdomadaire, fourniture de linge et petit déjeuner) sont effectivement consommés par a minima 5 % des occupants.
Il n'est pas exigé que les prestations soient effectivement consommées par le client locataire pour que la prestation d'hébergement fournie par l'exploitant soit soumise à TVA. En revanche, il importe que l'exploitant les propose réellement et en permanence aux clients locataires et qu'il soit en mesure de le démontrer sans qu'une consommation minimale ne soit exigée."

"(...) vous souhaitez savoir si les exploitants doivent avoir les moyens de fournir les prestations parahôtelières à l'ensemble de leur clientèle, quand bien même en pratique tous les clients n'y ont pas recours ou s'il leur suffit de disposer des moyens nécessaires pour faire face à la demande prévisible de leurs clients.
Dès lors qu'il est admis que l'exploitant ne fournisse effectivement le petit déjeuner, un service régulier de nettoyage ou le linge de maison que sur option, il ne saurait être envisagé qu'il dispose des moyens nécessaires pour fournir ces services à l'ensemble de sa clientèle. Il suffit qu'il dispose des moyens nécessaires pour lui permettre de satisfaire la demande de ses clients."

Commentaires

L'administration précise utilement le critère des moyens. L'administration n'exige pas que l'entreprise parahôtelière fournisse effectivement les services.

Il n'y a pas de niveau de consommation minimum exigé.

L'entreprise n'est pas non plus tenu de disposer des moyens pour fournir à tout moment tous les services optionnels à tous ses clients.

Elle doit en revanche démontrer qu'elle dispose des moyens permanents pour faire face aux demandes de ses clients.

L'entreprise doit produire les preuves que son personnel ou des sous-traitants peut fournir les services à tout moment, même si c'est occasionnel parce que ces clients les demandent rarement, ce qui est le cas dans les résidences étudiantes.

Toutefois selon moi, il est judicieux de prévoir une consommation minimum de ces services et, paradoxalement, il est regrettable que les services fiscaux n'aient pas accepté un taux de consommation minimum qui ferait présumer l'existence des moyens. En effet, la notion de moyens nécessaires reste un concept incertain qui peut donc donner lieu à des litiges.

4) La fréquence du nettoyage des locaux

Rappel de la doctrine administrative sur ce point :

"Le nettoyage des locaux est effectué de manière régulière. Cette condition sera considérée comme établie lorsque, bien que ne fournissant pas effectivement un service régulier de nettoyage, l'exploitant dispose des moyens lui permettant de proposer un tel service au client durant son séjour, selon une périodicité régulière. En revanche, elle devra être considérée comme non satisfaite si l'exploitant se contente d'un nettoyage au début et en fin de séjour."

Question posée

Nous souhaiterions savoir comme s'apprécie la régularité du ménage pour les courts séjours.

Pour les séjours d'une durée inférieure à 7 jours, un nettoyage en fin de séjour est-il suffisant ?

Pour les séjours d'une durée inférieure à 7 jours, faut-il, outre le nettoyage en fin de séjour, prévoir un nettoyage supplémentaire ?

Ce nettoyage supplémentaire doit-il être gratuit ou peut-il être payant ?

Réponse des services fiscaux

"Vous souhaitez obtenir des précisions sur la fréquence à laquelle le nettoyage des locaux doit être effectué, et notamment savoir si l'exploitant est tenu de prévoir, outre le nettoyage en début et fin de séjour un nettoyage supplémentaire gratuit ou payant.
La condition tenant au nettoyage régulier des locaux est établie lorsque l'exploitant dispose des moyens lui permettant de proposer un service de nettoyage au client, durant son séjour, selon une périodicité régulière, quand bien même il ne fournit pas effectivement un service régulier de nettoyage. Est sans incidence le fait que l'exploitant effectue, par ailleurs, un nettoyage gratuit ou payant au début et fin de séjour."

Commentaires

L'administration confirme utilement une précédente réponse ministérielle (Rép. Patrice VERCHERE JO AN du 2 juillet 2013 n° 25887).

En fait l'origine de cette question s'explique par le caractère maladroit de la doctrine administrative, encore publiée dans le BOFIP, avec trois phrases successives et contradictoires. La doctrine commence par dire qu'il faut que le nettoyage soit fait de façon régulière, ce qui semble induire que le fait d'avoir les moyens ne suffit pas. Puis dans la phrase suivante, l'administration indique qu'il suffit d'avoir les moyens. Mais dans une dernière phrase, l'administration semblait considérer qu'un nettoyage limité au début ou à la fin du séjour était insuffisant.

En définitive, pour l'administration, ce qui compte c'est bien d'avoir les moyens de proposer un nettoyage régulier, et peu importe que le service ne soit pas effectivement fourni ou seulement limité à un nettoyage en début et fin de séjour.

5) Le linge de maison

Question posée

Nous souhaiterions savoir à quelle fréquence ce linge doit être renouvelé.

Réponse des services fiscaux

"Vous souhaitez savoir à quelle fréquence le linge de maison doit être renouvelé.
L'assujettissement à la TVA des prestations d'hébergement à caractère parahôtelier n'est pas conditionné à la fourniture effective aux clients locataires de linge de maison ni à son renouvellement fréquent.
La condition tenant au linge de maison est établie lorsque l'exploitant dispose des moyens lui permettant de fournir aux locataires de linge de maison pendant leur séjour."

Commentaires

L'administration s'en tient strictement au critère des moyens et non à la fourniture effective et n'impose pas de renouvellement régulier du linge de maison.

6) La nature de l'accueil

Rappel de la doctrine administrative :

"L'exploitant dispose durant la période de location des moyens nécessaires pour être en mesure de proposer un service de réception même non personnalisé de la clientèle. Cet accueil peut être confié à un mandataire qui l'assure en un lieu unique différent du local loué lui-même.

Exemple : Un mandataire assure un service d'accueil situé à l'entrée d'un village, d'un local meublé situé dans ce village.

De la même façon, un système d'accueil électronique suffit."

Question posée

La réception de la clientèle peut-elle consister en un accueil physique lors de l'arrivée et du départ des locataires et en une hotline pendant le reste du séjour ?

Réponse des services fiscaux

"Vous souhaitez savoir si la réception de la clientèle peut consister en un accueil physique lors de l'arrivée et du départ des locataires et en une hotline pendant le reste du séjour.
Je vous confirme que la condition tenant à la réception, même non personnalisée, de la clientèle est satisfaite lorsque l'exploitant propose un accueil physique lors de l'arrivée et du départ des locataires et une hotline pendant le reste du séjour."

Commentaires

L'administration admet que l'accueil peut se limiter à un accueil physique des clients à leur arrivé et à leur départ si une hotline existe pendant le reste du séjour. Cette réponse est très utile car ce système d'accueil est très souvent mis en oeuvre par les exploitants parahôteliers.